Таможня вернула часть НДС...Что делать с вычетом?
Импортеры нередко сталкиваются с тем, что таможенная стоимость ввезенных товаров уменьшается через значительное время после уплаты таможенных платежей. Эта ситуация не урегулирована в НК РФ. Таможня возвращает "ввозной" НДС, а импортеры оказываются без вины виноватыми в отношении восстановления принятого к вычету налога.
При ввозе товаров на территорию РФ в августе 2009 г. ООО уплатило на таможне (согласно ГТД) таможенную пошлину и НДС. Уплаченный на таможне налог был принят к вычету в декларации по НДС за III квартал 2009 г. В ноябре ООО подало исковое заявление в суд о возврате излишне уплаченных таможенных платежей. Суд удовлетворил требования в полном объеме (решение от 12.02.2010). Денежные средства по решению суда были зачислены на счет ООО в апреле 2010 г. Как быть: подать уточненную декларацию за III квартал 2009 г. или отразить возврат денежных средств в декларации по НДС за II квартал 2010 г. по мере фактического поступления денежных средств?
Из вопроса не ясно, под какой таможенный режим были помещены ввезенные товары. Предположим, это либо "выпуск для свободного обращения", либо "переработка для внутреннего потребления". Для таких таможенных режимов п. 1 ст. 151 НК РФ предусмотрено, что НДС при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации уплачивается в полном объеме.
Уплата таможенных платежей при импорте
По общему правилу п. 1 ст. 160 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости этих товаров, таможенной пошлины и акцизов (по подакцизным товарам). Сроки и порядок уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ устанавливаются таможенным законодательством РФ с учетом положений главы 21 НК РФ (ст. 174 и 177 НК РФ).
К таможенным платежам при импорте товаров в силу п. 1 ст. 318 Таможенного кодекса РФ относятся ввозная таможенная пошлина, взимаемые при ввозе НДС и акциз (для подакцизных товаров) и таможенные сборы. Обязанность по уплате таможенных пошлин и налогов возникает с момента пересечения таможенной границы (п. 1 ст. 319 Таможенного кодекса РФ).
Базой для целей исчисления таможенных пошлин являются таможенная стоимость товаров и (или) их количество (ст. 322 Таможенного кодекса РФ).
Вычет "ввозного" НДС
Вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, при использовании таких товаров в операциях, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). Вычет производится на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на таможне при ввозе товаров, после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ). При ввозе товаров в книге покупок регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу НДС (п. 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетовфактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914). Следовательно, право на вычет возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором выполнены все перечисленные условия, в том числе имеется таможенная декларация, подлежащая регистрации в книге покупок.
Официальная позиция: даешь "уточненку"!
В рассматриваемой ситуации таможенная стоимость была изначально пересчитана таможенным органом. Значит, таможенная пошлина и НДС на таможне уплачены исходя из этой стоимости. В том же налоговом периоде - в III квартале 2009 г. - организация приняла НДС к вычету. Затем она в суде доказала завышенный размер таможенной стоимости, таможенной пошлины и "ввозного" НДС. Излишне уплаченную сумму таможенных платежей (пошлину и НДС) таможенный орган возвратил в апреле 2010 г.
Некоторые налоговые органы требуют в такой ситуации применять ст. 81 НК РФ, то есть подавать уточненную декларацию за тот период, когда налог был принят к вычету, разницу уплачивать в бюджет и самостоятельно начислять пени. Если налогоплательщик этого не делает до проверки, к нему могут применить санкции.
Такой подход поддерживает и Минфин России. Например, в письме от 03.11.2009 № 030708/224 сказано: "В случае если по решению суда взыскание таможенным органом суммы НДС признано неправомерным и данная сумма налога подлежит возврату налогоплательщику таможенным органом, налогоплательщик, принявший к вычету НДС, уплаченный при ввозе товаров, должен представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию за тот налоговый период, в котором производились указанные налоговые вычеты".
Несмотря на то что данный вывод не подкреплен обоснованными доводами, позицию Минфина России понять можно. В пункте 3 ст. 170 НК РФ в закрытом перечне оснований для восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, не указан возврат таможенным органом по решению суда "ввозного" НДС. Вот и приходится финансовому ведомству восполнять пробелы законодательства.
Зачем признавать ошибку, которой не было?
По нашему мнению, позиция контролирующих органов не выдерживает никакой критики.
В данном случае в декларации изначально не было "факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате". Только при наличии этих фактов и ошибок налогоплательщик обязан подавать "уточненку". Налогоплательщик правомерно принял НДС к вычету, нормы главы 21 НК РФ были соблюдены. Ошибку допустил таможенный орган, который завысил сумму "ввозного" НДС. Почему налогоплательщик должен считать себя виноватым? Ведь если он подает "уточненку" за прошлый период, значит, признает совершенную в этом прошлом периоде ошибку. Разве не так?
Мы не призываем, пользуясь пробелом в законодательстве, совсем не восстанавливать НДС, но уверены, что признавать себя без вины виноватым неправильно. Если налоговый орган не требует уплатить пени, можно подать "уточненку". Тогда организация вернет в бюджет ровно столько, сколько вернул таможенный орган. А если требует, то у организации есть возможность доказать в суде неправомочность требований.
Существует небольшая, но очень хорошая арбитражная практика.
Одно из дел интересно тем, что предпринимателю по решению суда таможня уже вернула НДС, а он до налоговой проверки не подал "уточненку" и не уменьшил сумму вычета. Но налоговой инспекции в судах не удалось доказать, что заявленный вычет в сумме "ввозного" НДС (до его корректировки) был сделан неправомерно. Суды признали недействительным решения налогового органа о доначислении НДС, начислении пеней и привлечении к ответственности (постановление ФАС ЗападноСибирского округа от 28.06.2007 № Ф044105/2007(35511А0329) по делу № А0315666/200614, Определением ВАС РФ от 29.08.2007 № 10742/07 было отказано в передаче дела для пересмотра в порядке надзора).
Принцип зеркальности
Другое дело характеризовалось тем, что через несколько месяцев после уплаты декларантом таможенных платежей таможенный орган сам после выпуска товара пересчитал и уменьшил таможенную стоимость. При этом декларанту вернули пошлину, а сумму излишне уплаченного на таможне НДС не вернули. При проверке налоговая инспекция посчитала, что организация должна была сразу подать "уточненку" и уменьшить в ней сумму к вычету. Однако суды решили, что у налоговой инспекции не было оснований для доначисления налогоплательщику НДС и пени и для привлечения его к ответственности. При этом был сделан очень важный вывод: изменение таможенной стоимости товара не может привести к занижению налога, поскольку сумма, на которую уменьшается налог, подлежащий уплате на таможне, будет равна сумме, на которую должны быть уменьшены налоговые вычеты (постановление ФАС СевероЗападного округа от 26.12.2006 № А054379/200618).
Таким образом, суды применили к вычету "ввозного" НДС принцип зеркальности: сумма вычета равна сумме НДС, уплаченного на таможне.
Обратите внимание: налоговые органы независимо от занимаемой позиции (восстанавливать НДС путем подачи "уточненки" или без этого) требуют восстанавливать НДС для уплаты его в бюджет не в том налоговом периоде, когда таможенный орган уже фактически вернул излишне уплаченные суммы платежей, а в том, когда была пересчитана в сторону уменьшения таможенная стоимость (не важно, по решению суда или по решению таможенного органа).
На наш взгляд, и эта позиция неверна. Следовало применить принцип зеркальности. Поскольку вычету в силу п. 2 ст. 171 НК РФ подлежит фактически уплаченная на таможне сумма "ввозного" НДС, то и уменьшаться этот вычет должен в том налоговом периоде, в котором произведен фактический возврат "ввозного" НДС.
Полагаем, что в рассматриваемой ситуации восстановление части принятого к вычету НДС должно быть сделано в периоде возврата НДС таможенным органом и без подачи "уточненки". Сумма восстановленного налога отражается по строке 090 "Суммы налога, подлежащие восстановлению, всего" раздела 3 декларации по НДС за II квартал 2010 г. Выбрав нашу позицию, вы должны быть готовы отстаивать ее в суде.
Экономика и жизнь